Norma Internacional de Contabilidad nº 11
CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN
Esta Norma Internacional de Contabilidad tendrá vigencia para los estados financieros que cubran periodos que comiencen a partir del 1 de enero de 1995.
CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN
Esta Norma Internacional de Contabilidad tendrá vigencia para los estados financieros que cubran periodos que comiencen a partir del 1 de enero de 1995.
Índice
Párrafos
Norma Internacional de Contabilidad Nº 11
Contratos de Construcción
OBJETIVO
ALCANCE 1 - 2
DEFINICIONES 3 - 6
AGRUPACIÓN Y SEGMENTACIÓN DE LOS CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN 7 - 10
INGRESOS ORDINARIOS DEL CONTRATO 11 - 15
COSTOS DEL CONTRATO 16 - 21
RECONOCIMIENTO DE INGRESOS ORDINARIOS Y GASTOS DEL CONTRATO 22 - 35
RECONOCIMIENTO DE LAS PÉRDIDAS ESPERADAS 36 - 37
CAMBIOS EN LAS ESTIMACIONES 38
INFORMACIÓN A REVELAR 39 - 45
FECHA DE VIGENCIA 46
APÉNDICE
Revelación de las políticas contables
Determinación de los ingresos ordinarios y los gastos del contrato
Información a revelar con respecto al contrato
La Norma Internacional de Contabilidad 11 Contratos de Construcción (NIC 11) está contenida en los párrafos 1 a 46. Todos los párrafos tienen igual valor normativo, si bien la Norma conserva el formato IASC que tenía cuando fue adoptada por el IASB. La NIC 11 debe ser entendida en el contexto de su objetivo, del Prólogo a las Normas Internacionales de Información Financiera y del Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros. La NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores suministra las bases para seleccionar y aplicar las políticas contables que no cuenten con directrices específicas.
Norma Internacional de Contabilidad Nº 11
CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN
Objetivo
El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de los ingresos ordinarios y los costos relacionados con los contratos de construcción. Debido a la naturaleza propia de la actividad llevada a cabo en los contratos de construcción, la fecha en que la actividad del contrato comienza y la fecha en la que termina el mismo caen, normalmente, en diferentes periodos contables, por tanto, la cuestión fundamental al contabilizar los contratos de construcción es la distribución de los ingresos ordinarios y los costos que cada uno de ellos genere, entre los periodos contables a lo largo de los cuales se ejecuta.
Esta Norma utiliza los criterios establecidos en el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros, con el fin de determinar cuándo se reconocen, como ingresos ordinarios y costos en el estado de resultados, los producidos por el contrato de construcción. También suministra una guía práctica sobre la aplicación de tales criterios.
Alcance
1. Esta Norma debe ser aplicada para la contabilización de los contratos de construcción, en los estados financieros de los contratistas.
2. La presente norma sustituye a la NIC 11 Contabilización de los Contratos de Construcción, aprobada en 1978.
Definiciones
3. Los siguientes términos se usan, en la presente Norma, con el significado que a continuación se especifica:
Un contrato de construcción es un contrato, específicamente negociado, para la fabricación de un activo o un conjunto de activos, que están íntimamente relacionados entre sí o son interdependientes en términos de su diseño, tecnología y función, o bien en relación con su último destino o utilización.
Un contrato de precio fijo es un contrato de construcción en el que el contratista acuerda un precio fijo, o una cantidad fija por unidad de producto, y en algunos casos tales precios están sujetos a cláusulas de revisión si aumentan los costos.
Un contrato de margen sobre el costo es un contrato de construcción en el que se reembolsan al contratista los costos satisfechos por él y definidos previamente en el contrato, más un porcentaje de esos costos o una cantidad fija.
4. Un contrato de construcción puede acordarse para la fabricación de un solo activo, tal como un puente, un edificio, un dique, un oleoducto, una carretera, un barco o un túnel. Un contrato de construcción puede, asimismo, referirse a la construcción de varios activos que estén íntimamente relacionados entre sí o sean interdependientes en términos de su diseño, tecnología y función, o bien en relación con su último destino o utilización; ejemplos de tales contratos son los de construcción de refinerías u otras instalaciones complejas especializadas.
5. Para los propósitos de esta Norma, el término contratos de construcción incluye:
(a) los contratos de prestación de servicios que estén directamente relacionados con la construcción del activo, por ejemplo, los relativos a servicios de gestión del proyecto y arquitectos, así como
(b) los contratos para la demolición o rehabilitación de activos, y la restauración del entorno que puede seguir a la demolición de algunos activos.
6. Las fórmulas que se utilizan en los contratos de construcción son variadas, pero para
los propósitos de esta Norma se clasifican en contratos de precio fijo y contratos de margen sobre el costo. Algunos contratos de construcción pueden contener características de una y otra modalidad, por ejemplo en el caso de un contrato de margen sobre el costo con un precio máximo concertado. En tales circunstancias, el contratista necesita considerar todas las condiciones expuestas en los párrafos 23 y 24, para determinar cómo y cuándo reconocer en resultados los ingresos ordinarios y los costos correspondientes al contrato.
Agrupación y segmentación de los contratos de construcción
7. Los requisitos contables de esta Norma se aplican, generalmente, por separado para cada contrato de construcción. No obstante, en ciertas circunstancias y a fin de reflejar mejor la esencia económica de la operación, es necesario aplicar la Norma independientemente a los componentes identificables de un contrato único, o juntar un grupo de contratos a efectos de su tratamiento contable.
8. Si un contrato cubre varios activos, la construcción de cada uno de ellos debe tratarse como un elemento separado cuando:
(a) se han recibido propuestas económicas diferentes para cada activo;
(b) cada activo ha estado sujeto a negociación separada, y el constructor y el cliente han tenido la posibilidad de aceptar o rechazar la parte del contrato relativa a cada uno de los activos; y
(c) pueden identificarse los ingresos ordinarios y los costos de cada activo.
9. Un grupo de contratos, ya procedan de un cliente o de varios, debe ser tratado como un único contrato de construcción cuando:
(a) el grupo de contratos se negocia como un único paquete;
(b) los contratos están tan íntimamente relacionados que son, efectivamente, parte de un único proyecto con un margen de beneficios genérico para todos ellos; y
(c) los contratos se ejecutan simultáneamente, o bien en una secuencia continua.
10. Un contrato puede contemplar, a voluntad del cliente, la construcción de un activo adicional a lo pactado originalmente, o puede ser modificado para incluir la construcción de tal activo. La construcción de este activo adicional debe tratarse como un contrato separado cuando:
(a) el activo difiere significativamente en términos de diseño, tecnología o función del activo o activos cubiertos por el contrato original; o
(b) el precio del activo se negocia sin tener como referencia el precio fijado en el contrato original.
Ingresos ordinarios del contrato
11. Los ingresos ordinarios del contrato deben comprender:
(a) el importe inicial del ingreso ordinario acordado en el contrato; y
(b) cualquier modificación en el trabajo contratado, así como reclamaciones o incentivos:
(i) en la medida que sea probable que de los mismos resulte un ingreso ordinario; y
(ii) siempre que sean susceptibles de medición fiable.
12. Los ingresos ordinarios del contrato se miden por el valor razonable de la contraprestación recibida o por recibir. La medición de los ingresos ordinarios procedentes del contrato estará afectada por diversas incertidumbres, que dependen
del desenlace de hechos futuros. Las estimaciones necesitan, a menudo, ser revisadas a medida que tales hechos ocurren o se resuelven las incertidumbres. Por tanto, la cuantía de los ingresos ordinarios del contrato puede aumentar o disminuir de un periodo a otro. Por ejemplo:
(a) el contratista y el cliente pueden acordar modificaciones o reclamaciones, que aumenten o disminuyan los ingresos ordinarios del contrato, en un periodo posterior a aquél en que el contrato fue inicialmente pactado;
(b) el importe de ingresos ordinarios acordado en un contrato de precio fijo puede aumentar como resultado de las cláusulas de revisión de precios;
(c) la cuantía de los ingresos ordinarios procedentes de un contrato puede disminuir a consecuencia de las penalizaciones por demoras, causadas por el contratista, en la terminación de la obra; o
(d) cuando un contrato de precio fijo supone una cantidad constante por unidad de obra, los ingresos ordinarios del contrato aumentan si el número de unidades de obra se modifica al alza.
13. Una modificación es una instrucción del cliente para cambiar el alcance del trabajo que se va a ejecutar bajo las condiciones del contrato. Una modificación puede llevar a aumentar o disminuir los ingresos procedentes del contrato. Ejemplos de modificaciones son los cambios en la especificación o diseño del activo, así como los cambios en la duración del contrato. La modificación se incluye en los ingresos ordinarios del contrato cuando:
(a) es probable que el cliente apruebe el plan modificado, así como la cuantía de los ingresos ordinarios que surgen de la modificación; y
(b) la cuantía, que la modificación supone, puede ser medida con suficiente fiabilidad.
14. Una reclamación es una cantidad que el contratista espera cobrar del cliente, o de un tercero, como reembolso de costos no incluidos en el precio del contrato. La reclamación puede, por ejemplo, surgir por causa de que el cliente haya causado demoras, errores en las especificaciones o el diseño, o bien por causa de disputas referentes al trabajo incluido en el contrato. La medición de las cantidades de ingresos ordinarios, que surgen de las reclamaciones, está sujeta a un alto nivel de incertidumbre y, frecuentemente, depende del resultado de las pertinentes negociaciones. Por tanto, las reclamaciones se incluirán entre los ingresos ordinarios del contrato cuando:
(a) las negociaciones han alcanzado un avanzado estado de maduración, de tal manera que es probable que el cliente acepte la reclamación; y
(b) el importe que es probable que acepte el cliente puede ser medido con suficiente fiabilidad.
15. Los pagos por incentivos son cantidades adicionales reconocidas al contratista siempre que cumpla o sobrepase determinados niveles de ejecución en el contrato.
Por ejemplo, un contrato puede estipular el reconocimiento de un incentivo al contratista si termina la obra en menos plazo del previsto. Los pagos por incentivos se incluirán entre los ingresos ordinarios procedentes del contrato cuando:
(a) el contrato está suficientemente avanzado, de manera que es probable que los niveles de ejecución se cumplan o se sobrepasen; y
(b) el importe derivado del pago por incentivos puede ser medido con suficiente fiabilidad.
Costos del contrato
16. Los costos del contrato deben comprender:
(a) los costos que se relacionen directamente con el contrato específico;
(b) los costos que se relacionen con la actividad de contratación en general, y pueden ser imputados al contrato específico; y
(c) cualesquiera otros costos que se puedan cargar al cliente, bajo los términos pactados en el contrato.
17. Los costos que se relacionan directamente con cada contrato específico incluirán:
(a) costos de mano de obra en el lugar de la construcción, comprendiendo también la supervisión que allí se lleve a cabo;
(b) costos de los materiales usados en la construcción;
(c) depreciación de las propiedades, planta y equipo usados en la ejecución del contrato;
(d) costos de desplazamiento de los elementos que componen las propiedades, planta y equipo desde y hasta la localización de la obra;
(e) costos de alquiler de las propiedades, planta y equipo;
(f) costos de diseño y asistencia técnica que estén directamente relacionados con el contrato;
(g) costos estimados de los trabajos de rectificación y garantía, incluyendo los costos esperados de las garantías; y
(h) reclamaciones de terceros.
Los anteriores costos pueden disminuirse por cualquier ingreso eventual que no se haya incluido entre los ingresos del contrato, por ejemplo los ingresos por venta de materiales sobrantes o la liquidación de las propiedades, planta y equipo, una vez acabado el contrato.
18. Los costos que pueden ser atribuibles a la actividad de contratación en general, y pueden ser imputados a cada contrato específico, incluyen los siguientes:
(a) seguros;
(b) costos de diseño y asistencia técnica no relacionados directamente con ningún contrato específico; y
(c) costos indirectos de construcción.
Tales costos se distribuyen utilizando métodos sistemáticos y racionales, que se aplican de manera uniforme a todos los costos que tienen similares características.
La distribución se basa en el nivel normal de actividad de construcción. Los costos indirectos de construcción comprenden gastos tales como los de preparación y procesamiento de la nómina del personal dedicado a la construcción. Los costos que pueden distribuirse a la actividad de construcción en general, y que pueden ser distribuidos a los contratos específicos, incluyen también los costos por intereses, siempre que el contratista adopte el tratamiento alternativo permitido en la NIC 23 Costos por Intereses.
19. Entre los costos que son específicamente atribuibles al cliente, bajo los términos pactados en el contrato de construcción, se pueden encontrar algunos costos generales de administración, así como costos de desarrollo, siempre que el reembolso de los mismos esté especificado en el acuerdo convenido por las partes.
20. Los costos que no puedan ser atribuidos a la actividad de contratación, o no puedan ser distribuidos a los contratos específicos, se excluirán de los costos del contrato de construcción. Entre tales costos a excluir se encuentran:
(a) los costos generales de administración, para los que no se haya especificado ningún tipo de reembolso en el contrato;
(b) los costos de venta;
(c) los costos de investigación y desarrollo para los que, en el contrato, no se especifica reembolso alguno; y
(d) la parte de la cuota de depreciación que corresponde a infrautilización, porque las propiedades, planta y equipo no han sido utilizados en ningún contrato específico.
21. Los costos del contrato comprenden todos los costos atribuibles al mismo desde la fecha en que éste se convierte en firme, hasta el final de la ejecución de la obra correspondiente. No obstante, los costos que se relacionan directamente con un contrato, porque se han incurrido en el trámite de negociación del mismo, pueden ser incluidos como parte de los costos del contrato siempre que puedan ser identificados por separado y medidos con suficiente fiabilidad, si es probable que el contrato llegue a obtenerse. Cuando los costos, incurridos al obtener un contrato, se reconozcan como un gasto del periodo en que han sido incurridos, no podrán ser ya acumulados en el costo del contrato cuando éste se llegue a obtener, en un periodo posterior.
Reconocimiento de ingresos ordinarios y gastos del contrato
22. Cuando el resultado de un contrato de construcción puede ser estimado con suficiente fiabilidad, los ingresos ordinarios y los costos asociados con el mismo deben ser reconocidos en resultados como tales, con referencia al estado de terminación de la actividad producida por el contrato en la fecha de cierre del balance. Toda pérdida esperada en el contrato de construcción debe ser reconocida como tal inmediatamente, de acuerdo con lo establecido en el párrafo 36.
23. En el caso de contratos a precio fijo, el desenlace del contrato de construcción puede ser estimado con suficiente fiabilidad, siempre que se den las siguientes condiciones:
(a) puedan medirse razonablemente los ingresos ordinarios totales del contrato;
(b) es probable que la entidad obtenga los beneficios económicos derivados del contrato;
(c) tanto los costos que faltan para la terminación del contrato como el grado de terminación, a la fecha de cierre del balance, pueden ser medidos con suficiente fiabilidad; y
(d) los costos atribuibles al contrato pueden ser claramente identificados y medidos con suficiente fiabilidad, de manera que los costos reales del contrato pueden ser comparados con las estimaciones previas de los mismos.
24. En el caso de un contrato de margen sobre el costo, el desenlace del contrato de construcción puede ser estimado con suficiente fiabilidad cuando se cumplen todas y cada una de las siguientes condiciones:
(a) es probable que la entidad obtenga los beneficios económicos derivados del contrato; y
(b) los costos atribuibles al contrato, sean o no específicamente reembolsables, pueden ser claramente identificados y medidos de forma fiable.
25. El reconocimiento de ingresos ordinarios y costos con referencia al estado de terminación del contrato es, a menudo, denominado método del porcentaje de terminación. Bajo este método, los ingresos derivados del contrato se comparan con los costos del mismo incurridos en la consecución del estado de terminación en que se encuentre, con lo que se revelará el importe de los ingresos ordinarios, de los gastos y de los resultados que pueden ser atribuidos a la porción del contrato ya ejecutado. Este método suministra información útil sobre la evolución de la actividad del contrato y el rendimiento derivado del mismo en cada periodo contable.
26. Bajo el método del porcentaje de terminación, los ingresos ordinarios del contrato se
reconocen como tales, en el estado de resultados, a lo largo de los periodos contables en los que se lleve a cabo la ejecución del contrato. Los costos del contrato se reconocerán como gastos del periodo contable en el que se ejecute el trabajo con el que están relacionados. No obstante, todo exceso esperado de los costos del contrato, sobre los ingresos totales derivados del mismo, se reconocerá como un gasto llevándolo a resultados inmediatamente, de acuerdo con el párrafo 36.
27. El contratista puede haber incurrido en costos que se relacionen con la actividad futura del contrato. Tales costos se registran como activos, siempre que sea probable que los mismos sean recuperables en el futuro. Estos costos representan cantidades debidas por el cliente, y son a menudo clasificados como obra en curso bajo el contrato.
28. El desenlace de un contrato de construcción podrá únicamente estimarse con fiabilidad si es probable que la entidad obtenga los beneficios económicos asociados con el mismo. No obstante, cuando surgiese incertidumbre respecto a la cobrabilidad de una partida ya incluida en los ingresos ordinarios procedentes del contrato, e incorporada al estado de resultados, el saldo incobrable o la partida cuya recuperabilidad haya dejado de ser probable, se reconocerá como un gasto del periodo, en lugar de ser tratada como un ajuste en el importe de los ingresos ordinarios del contrato.
29. La entidad es, generalmente, capaz de hacer estimaciones fiables tras negociar un contrato en el que se establecen:
(a) los derechos de disposición de cada una de las partes contratantes sobre el activo a construir;
(b) la contrapartida a satisfacer; y
(c) la forma y plazos de pago.
Normalmente, también es necesario que la entidad tenga un sistema de presupuesto financiero y de información interna efectivos. La entidad revisa y, si es necesario, corrige las estimaciones de los ingresos ordinarios y costos del contrato, a medida que éste se va ejecutando. El hecho de que tales revisiones se lleven a cabo no indica necesariamente que el desenlace del contrato no pueda estimarse fiablemente.
30. El estado de realización de un contrato puede determinarse de muchas formas. La entidad suele utilizar el método que mida con mayor fiabilidad el trabajo ejecutado.
Dependiendo de la naturaleza del contrato, los métodos pueden tener en cuenta:
(a) la proporción de los costos del contrato incurridos en el trabajo ya realizado hasta la fecha, en relación con los costos totales estimados para el contrato;
(b) el examen del trabajo ejecutado; o
(c) la proporción física del contrato total ejecutada ya.
Los anticipos y los pagos recibidos del cliente no reflejan, necesariamente, la proporción del trabajo ejecutado hasta la fecha.
31. Cuando se determina el estado de realización del contrato por referencia a los costos incurridos hasta la fecha, sólo se incluyen los costos del contrato que reflejan el trabajo efectivamente ejecutado hasta dicho momento. Ejemplos de costos del contrato que se excluyen son los siguientes:
(a) costos que se relacionen con la actividad futura derivada del contrato, tales como los costos de materiales que se hayan entregado en la obra o se hayan dejado en sus proximidades para ser usados en la misma, que sin embargo no se han instalado, usado o aplicado todavía en la ejecución, salvo si tales materiales se han fabricado especialmente para el contrato; y
(b) pagos anticipados a los subcontratistas, por causa de los trabajos que éstos ejecutarán bajo el contrato correspondiente.
32. Cuando el desenlace de un contrato de construcción no pueda ser estimado con
suficiente fiabilidad:
(a) los ingresos ordinarios deben ser reconocidos en el estado de resultados sólo en la medida en que sea probable recuperar los costos incurridos por causa del contrato; y
(b) los costos del contrato deben reconocerse como gastos del periodo en que se incurren.
Cualquier pérdida esperada por causa del contrato de construcción debe ser reconocida inmediatamente como un gasto del periodo, de acuerdo con el párrafo 36.
33. A menudo, durante los primeros estadios de ejecución de un contrato, no puede estimarse con suficiente fiabilidad el desenlace final del mismo. No obstante, puede ser probable que la entidad llegue a recuperar los costos incurridos en esta etapa.
Por tanto, los ingresos ordinarios del contrato serán reconocidos en la cuenta de resultados sólo en la proporción que supongan, sobre el total, los costos incurridos que se esperen recuperar. Cuando el desenlace final del contrato no se pueda estimar con suficiente fiabilidad, la entidad se abstendrá de reconocer ganancia alguna. No obstante, incluso cuando el desenlace final no pueda ser conocido con suficiente fiabilidad, puede ser probable que los costos totales del contrato vayan a exceder a los ingresos ordinarios totales. En tal caso, cualquier exceso de los costos totales sobre los ingresos ordinarios totales del contrato, se llevará inmediatamente a los resultados del periodo, de acuerdo con el párrafo 36.
34. Los costos del contrato que no sean de probable recuperación, se llevan a resultados del periodo inmediatamente. Ejemplos de circunstancias en las que tal recuperabilidad puede no ser probable, donde los costos del contrato pueden requerir su cargo inmediato a resultados, se dan en aquellos contratos donde:
(a) no se puede forzar plenamente su cumplimiento, esto es, que su validez está seriamente cuestionada;
(b) la terminación está sujeta al desenlace de una sentencia o un acto legislativo pendiente;
(c) están implicados derechos de propiedad que serán probablemente anulados o expropiados;
(d) el cliente es incapaz de asumir sus obligaciones; o
(e) el contratista es incapaz de cumplir el contrato, o las obligaciones que se derivan del mismo.
35. Cuando desaparezcan las incertidumbres, que impedían estimar con suficiente fiabilidad el desenlace del contrato, los ingresos ordinarios y los gastos asociados con el contrato de construcción deben pasar a ser reconocidos en el estado de resultados de acuerdo con el párrafo 22, en lugar de hacerlo según lo establecido en el párrafo 32.
Reconocimiento de las pérdidas esperadas
36. Cuando sea probable que los costos totales del contrato vayan a exceder de los ingresos ordinarios totales derivados del mismo, las pérdidas esperadas deben reconocerse inmediatamente como tales en la cuenta de resultados del periodo.
37. La cuantía de tales pérdidas se determina con independencia de:
(a) si los trabajos del contrato han comenzado o no;
(b) el estado de realización de la actividad del contrato; o
(c) la cantidad de ganancias que se espera obtener en otros contratos, siempre que aquéllos y éste no sean tratados como uno sólo a efectos contables, de acuerdo
con el párrafo 9.
Cambios en las estimaciones
38. El método del porcentaje de obra realizada se aplicará acumulativamente, en cada periodo contable, a las estimaciones de ingresos ordinarios y costos totales hasta la fecha. Por tanto, el efecto de un cambio en las estimaciones de los ingresos o costos del contrato en cuestión, o el efecto de un cambio en el desenlace esperado del contrato, serán tratados como cambios en las estimaciones contables (véase la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y, Errores). Las estimaciones revisadas se usarán en la determinación de los importes de ingresos ordinarios y gastos reconocidos en el estado de resultados, tanto en el periodo en que tiene lugar el cambio como en los periodos subsiguientes.
Información a revelar
39. La entidad debe revelar, en sus estados financieros, información sobre:
(a) el importe de los ingresos ordinarios del contrato reconocidos como tales en el periodo;
(b) los métodos utilizados para determinar la porción de ingreso ordinario del contrato reconocido como tal en el periodo; y
(c) los métodos usados para determinar el grado de realización del contrato en curso.
40. La entidad debe revelar, para los contratos en curso en la fecha de cierre, cada una de las siguientes informaciones:
(a) la cantidad acumulada de costos incurridos, y de ganancias reconocidas (menos las correspondientes pérdidas reconocidas) hasta la fecha;
(b) la cuantía de los anticipos recibidos; y
(c) la cuantía de las retenciones en los pagos.
41. Las retenciones son cantidades, procedentes de las certificaciones hechas a los clientes, que no se recuperan hasta la satisfacción de las condiciones especificadas en el contrato para su cobro, o bien hasta que los defectos de la obra han sido rectificados. Las certificaciones son las cantidades facturadas por el trabajo ejecutado bajo el contrato, hayan sido o pagadas por el cliente o no. Los anticipos son las cantidades recibidas por el contratista antes de que el trabajo haya sido ejecutado.
42. La entidad debe informar, en los estados financieros, sobre:
(a) los activos que representen cantidades, en términos brutos, debidas por los clientes por causa de contratos de construcción; y
(b) los pasivos que representen cantidades, en términos brutos, debidas a los clientes por causa de estos mismos contratos.
43. La cantidad bruta debida por los clientes, por causa de los contratos, es la diferencia entre:
(a) los costos incurridos más las ganancias reconocidas en el estado de resultados; y
(b) la suma de las pérdidas reconocidas en el estado de resultados y las certificaciones realizadas y facturadas para aquel conjunto de los contratos en curso, en los cuales los costos incurridos más las ganancias reconocidas (menos las correspondientes pérdidas reconocidas) excedan a los importes de las certificaciones de obra realizadas y facturadas.
44. La cantidad bruta debida a los clientes, por causa de los contratos, es la diferencia entre:
(a) los costos incurridos más las ganancias reconocidas en el estado de resultados; y
(b) la suma de las pérdidas reconocidas en el estado de resultados y las certificaciones realizadas para aquel conjunto de los contratos en curso, en los cuales las certificaciones de obra realizadas y facturadas excedan a los costos incurridos más las ganancias reconocidas (menos las correspondientes pérdidas reconocidas).
45. La entidad informará, acerca de cualquier activo contingente o pasivo contingente, de acuerdo con la NIC 37 Provisiones, Activos Contingentes y Pasivos Contingentes. Los activos y pasivos de tipo contingente pueden surgir de circunstancias tales como los costos derivados de garantías, reclamaciones, multas u otras pérdidas eventuales.
Fecha de vigencia
46. Esta Norma Internacional de Contabilidad tendrá vigencia para los estados financieros que cubran periodos que comiencen a partir del 1 de enero de 1995.
Apéndice
Este Apéndice acompaña a la NIC 11 pero no forma parte de la Norma.
Información sobre políticas contables
A continuación se recogen ejemplos de información sobre las políticas contables:
Los ingresos ordinarios derivados de los contratos de construcción a precio fijo, se reconocen como tales en la cuenta de resultados de acuerdo con el método del porcentaje de obra realizada, medido con referencia al porcentaje de horas de trabajo ejecutadas en relación con el total de horas de trabajo estimadas para cada contrato.
Los ingresos ordinarios de los contratos de construcción de margen sobre el costo se reconocen como tales en la cuenta de resultados por referencia a los costos recuperables incurridos en el periodo, más el margen de ganancia correspondiente, medido por la proporción que los costos incurridos hasta la fecha representan en los totales estimados para todo el contrato.
Determinación de los ingresos ordinarios y los gastos del contrato
El ejemplo que sigue, ilustra un método para la determinación del grado de realización de un contrato, así como el ritmo de reconocimiento en el tiempo de sus ingresos ordinarios y gastos (véanse los párrafos 22 a 35 de la Norma).
Un contratista ha conseguido un contrato de precio fijo para la construcción de un puente.
La cantidad inicialmente pactada en el contrato es de 9.000. La estimación inicial que el contratista hace de los costos es de 8.000. La duración del contrato es de 3 años.
Al final del año 1, el contratista estima que los costos totales del contrato han subido hasta 8.050.
En el año 2, el cliente aprueba una modificación, de la que resulta un incremento en los ingresos de 200, y unos costos adicionales de 150. A finales de ese año, los costos incurridos incluyen 100 de materiales estándares almacenados en la obra, para ser usados en el año 3 en la terminación del proyecto.
El contratista determina el grado de realización del contrato, calculando la proporción que los costos del contrato incurridos hasta la fecha suponen sobre la última estimación del total de costos del mismo. El resumen de los datos financieros durante el periodo de construcción es el siguiente:
año 1 año 2 año 3
Ingresos ordinarios acordados al inicio del contrato 9.000 9.000 9.000
Importe de la modificación - 200 200
Total ingresos ordinarios del contrato 9.000 9.200 9.200
Costos del contrato hasta la fecha 2.093 6.168 8.200
Costos para terminar el contrato 5.957 2.032 -
Costos totales estimados 8.050 8.200 8.200
Ganancia total estimada 950 1.000 1.000
Porcentaje de realización 26% 74%
100%
El porcentaje de realización para el año 2 (74%) se determina excluyendo de los costos del contrato, para el grado de ejecución hasta la fecha, los 100 de materiales estándares almacenados en la obra para ser utilizados durante el año 3.
Las cantidades de ingresos ordinarios, gastos y resultados llevadas al estado de resultados en cada uno de los tres años, son como sigue:
Acumulado
Reconocido en años anteriores
Reconocido en el período corriente
Año 1
Ingresos ordinarios (9.000 x 0,26)
2.340
2.340
Gastos (8.050 x 0,26)
2.093
2.093
Ganancia
247
247
Año 2
Ingresos ordinarios (9.200 x 0,74)
6.808
2.340
4.468
Gastos (8.200 x 0,74)
6.068
2.093
3.975
Ganancia
740
247
493
Año 3
Ingresos ordinarios (9.200 x 1,000)
9.200
6.808
2.392
Gastos
8.200
6.068
2.132
Ganancia
1.000
740
260
Información a revelar con respecto al contrato
Un contratista ha acabado su primer año de actividad. Todos los costos incurridos por los contratos han sido pagados en efectivo, y también se han liquidado en efectivo los anticipos y certificaciones correspondientes. Los costos incurridos por los contratos B, C y E incluyen gastos de materiales que han sido comprados para el correspondiente contrato, pero no han sido utilizados en su ejecución hasta la fecha. Para los contratos B, C y E, los clientes han realizado anticipos por trabajo todavía no ejecutado.
El estado de los cinco contratos en curso, al final de este primer año, es como sigue:
A
B
C
D
E
TOTAL
Ingresos ordinarios del Contrato (reconocidos según el párrafo 22)
145
520
380
200
55
1.300
Gastos el contrato (reconocidos según el párrafo 22)
110
450
350
250
55
1.215
Pérdidas esperadas (reconocidas según el párrafo 36)
-
-
-
40
30
70
Ganancias reconocidas menos pérdidas reconocidas
35
70
30
(90)
(30)
15
Costos del contrato incurridos en el periodo
110
510
450
250
100
1.420
Costos reconocidos en los resultados del periodo, de acuerdo con el párrafo 22
110
450
350
250
55
1.215
Costos relacionados con la actividad futura, reconocidos como activo de acuerdo con el párrafo 27
-
60
100
-
45
205
Ingresos del contrato (ver arriba)
145
520
380
200
55
1.300
Certificaciones (párrafo 41)
100
520
380
180
55
1.235
Ingresos no certificados
45
-
-
20
-
65
Anticipos (párrafos 41)
-
80
20
-
25
125
Los saldos y cantidades que deben ser incluidas en las revelaciones de los estados financieros son como sigue:
Ingresos ordinarios del contrato, reconocidos como tales en el periodo (párrafo 39a) 1.300
Costos incurridos en el contrato y ganancias reconocidas (menos pérdidas
reconocidas) hasta la fecha (párrafo 40a) 1.435
Anticipos recibidos (párrafo 40b) 125
Saldo bruto adeudado por los clientes por el trabajo ejecutado - presentado
entre los activos, de acuerdo con el párrafo 42ª 220
Saldo bruto adeudado a los clientes por el trabajo ejecutado - presentado
entre los pasivos exigibles de acuerdo con el párrafo 42b (20)
Los saldos que se presentan, de acuerdo con los párrafos 40a, 42a y 42b han sido calculados como sigue:
Contrato
A
B
C
D
E
TOTAL
Costos incurridos en el contrato
110
510
450
250
100
1.420
Ganancias acreditadas menos pérdidas cargadas a resultados
35
70
30
(90)
(30)
15
145
580
480
160
70
1.435
Certificaciones
100
520
380
180
55
1.235
Adeudado por los clientes
45
60
100
-
15
220
Adeudado a los clientes
-
-
-
(20)
-
(20)
El saldo presentado de acuerdo con el párrafo 40a es el mismo que el saldo para el periodo corriente, puesto que la información a revelar se refiere sólo al primer año de actividad.
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